# 案例6-05 采用产出法确定履约进度时，应当如何确认履约成本

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《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）下，对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入。企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。企业为履行合同发生的各种成本中，不属于其他相关企业会计准则规范范围的，应当按照收入准则进行会计处理。

## 一、案例背景

2x19年1月1日，甲公司与客户签订合同，为其建造一栋办公楼，建造期为3年，合同总收入为500万元，预计合同总成本为400万元。假定该合同仅包含一项履约义务，且满足在某一时段内确认收入的条件。

甲公司采用产出法计量履约进度，其他相关信息如表6-3所示：

表6-3

组成部分
履约进度（%）
使用产出法分摊的收入（元）
实际成本（元）
毛利率（%）
按履约进度计算的成本（元）

地基
42%
2,100,000
2,000,000
4.8%
1,680,000

墙体
24%
1,200,000
1,000,000
16.7%
960,000

门窗
16%
800,000
500,000
37.5%
640,000

房顶
18%
900,000
500,000
44.4%
720,000

合计
100%
5,000,000
4,000,000
20.0%
4000,000

截至2x19年12月31日，甲公司已完成地基部分的建设，采用产出法确定的履约进度为42%，确认收入金额为210万元。甲公司实际发生的成本为200万元，按照履约进度计算的成本为168万元。

问题：地基部分的成本应当如何确认？

## 二、会计准则及相关规定

《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十二条规定：“对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，但是，履约进度不能合理确定的除外。企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。其中，产出法是根据已转移给客户的商占工对于客户的价值确定履约进度；投入法是根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度。对于类似情况下的类似履约义务，企业应当采用相同的方法确定履约进度。

当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止”

《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第二十六条规定：“企业为履行合同发生的成本，不属于其他企业会计准则规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产：

（一）该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关，包括直接人工、直接材料、制造费用（或类似费用）、明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本；

（二）该成本增加了企业未来用于履行履约义务的资源；

（三）该成本预期能够收回。”

《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第二十七条规定：11企业应当在下列支出发生时，将其计入当期损益：

（一）管理费用。

（二）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用（或类似费用），这些支出为履行合同发生，但未反映在合同价格中。

（三）与履约义务中已履行部分相关的支出。

（四）无法在尚未履行的与已履行的履约义务之间区分的相关支出。”

## 三、案例解析

在本案例中，截至2x19年12月31日，地基部分实际发生的所有成本并未增加甲公司未来用于履行该合同履约义务的资源，不满足《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第二十六条作为合同履约成本确认为一项资产的条件。同时，地基部分的建设工作已经完成，该部分实际发生的成本是与履约义务中已经履行的部分（即建设地基）相关的支出，即该支出与企业过去的履约活动相关，根据《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第二十七条的相关规定，应将其在发生时计入当期损益。

因此，截至2x19年12月31日，地基部分实际发生的成本200万元应当计入当期损益。