# 北注协专家提示2017第5号 - 分类：审小匠 / 审小匠知识库 / 审计 / 审计汇编 - 网页版：https://www.opencpai.com/knowledge/pages/cpa-association-expert-alert-5-2017.html - 来源站：审小匠知识库（https://www.opencpai.com/knowledge/），仅作收录与检索，以官方最新文本为准 ## 北京注册会计师协会专家委员会专家提示[2017] 第5号——经济责任审计中对“小金库”的关注 北京注册会计师协会专家委员会专家提示[2017] 第5号——经济责任审计中对“小金库”的关注 发布日期：2017年11月30日 《中央企业经济责任审计实施细则》（国资发评价[2006]7号）第三十一条，明确要求重点关注公款私存、坐收坐支、私设“小金库”、资金账外循环等问题。党的十八大以来，对国有企业领导干部任期内的经济责任审计，不仅是对企业财务、资产状况以及有关经济活动的真实性、效益性的审计，领导干部守法、守纪、守规、尽责情况也成为审计重点。因此，“小金库”已经成为经济责任审计的一项重要内容，通过对“小金库”的监督检查，对国有企业领导干部的权力起到了有力制约和有效监督。而“小金库”的形式多种多样、信息保守严密、透明度低、隐蔽性强、危害性大、账面“干净”等特点，使注册会计师在时间短、周期长、范围广的经济责任审计中，单纯通过审阅会计报表、账目和凭证等措施很难发现，带来了一定的审计风险。 本提示仅供事务所及相关从业人员在执业时参考，不能替代相关法律法规、注册会计师执业准则以及注册会计师职业判断。提示中所涉及审计程序的时间、范围和程度等，事务所及相关从业人员在执业中需结合项目实际情况、风险导向原则以及注册会计师的职业判断确定，不能直接照搬照抄。 针对“小金库”的来源、特点及审计方法，北京注协经济责任审计专家委员会通过对一些国有大中型企业实际案例的分析，对经济责任审计中“小金库”的审计思路和方法做出如下提示。 一、“小金库”的界定及主要特点 2010年，中央纪委、监察部、财政部、审计署、国务院国资委联合下发的《国有及国有控股企业“小金库”专项治理实施办法》（中纪发[2010]29号）明确了国有企业“小金库”的定义，即凡国有企业违反法律法规及其他有关规定，应列入而未列入符合规定的单位账簿的各项资金（含有价证券）及其形成的资产，均属于“小金库”。 （一）存在领域具有集中性、特定性 经过多年的清查治理，企业普遍私设“小金库”的现象已大大减少，从近年查处的案件来看，其正在向掌握着收款、费用报销等部门和环节集中，诸如业务部门、行政办公室、财务部门等。 （二）手段狡猾，更具有隐蔽性 随着反腐败斗争不断深入，“小金库”的存在也更加隐蔽。比如做账外账、假账，甚至不做账、公款私存等，仅限个别主要领导与具体承办者知道，即使案发后也都有着共同的防御心理和“攻守同盟”行为，给查处带来很大的困难。 （三）“集体负责”，具有伙同性 利用“小金库”实施违纪违法行为，由过去主要领导、财务人员等极少数相互勾结发展到单位领导集体与财务人员串通一气，让企业全体干部职工共同以奖金和补助等名誉私分国有资产，可谓是“利益均占，风险集体共担”。 （四）问题难定性 通过查处“小金库”多数单位都是以项目市场开发为由，以请客送礼和业务往来为名，行私贪独占、中饱私囊之实。用假发票、白条，在“小金库”如数报销，这些钱的性质兼而有之，分辨不清难以定性。 二、“小金库”的主要来源 国有企业“小金库”资金（资产）来源众多，主要表现出以下4大类和11种形式： （一）隐匿收入设立“小金库” 1.用销售商品收入、提供劳务收入等营业收入设立“小金库”；2.用资产处置、出租、使用收入设立“小金库”； 3.用股权投资、债权投资取得的投资收益设立“小金库”； 4.用政府奖励资金、社会捐赠、企业高管人员上交兼职薪酬、境外企业和中外合资企业中方人员劳务费用结余等其他收入设立“小金库”。 （二）虚列支出设立“小金库” 5.虚列产品成本、工程成本、采购成本、劳务成本等营业成本设立“小金库”；6.虚列研究与开发费、业务招待费、会议费、销售手续费、销售服务费等期间费用设立“小金库”；7.虚列职工工资、福利费用、社会保险费用、工会经费、管理人员职务消费等人工成本设立“小金库”。 （三）转移资产设立“小金库” 8.以虚假会计核算方式转移原材料、产成品等资产设立“小金库”；9.以虚假股权投资、虚假应收款项坏账核销等方式转移资产设立“小金库”；10.以虚假资产盘亏、毁损、报废方式转移资产设立“小金库”；11.以虚假关联交易方式转移资产设立“小金库”。 （四）其他形式设立“小金库” 三、“小金库”的主要存在形式 “小金库”的主要形态有现金、银行存款、有价证券、固定资产、股权和债权形式。“小金库”的资金通常会用于弥补成本费用、购置资产、对外投资或对外借款、发放职工工资、奖金、津补贴、福利等、接待宴请、公款旅游、职务消费、礼品礼金支出、私分、贪污、挪用等。 （一）现金 现金形式存放“小金库”在现实生活中非常普遍。现金“小金库”金额一般较小，支配权一般掌握在单位的个别部门或小部分利益团体手里，主要用于为个人或少数人谋取额外的福利。主要表现为： 一是截留收入。通常是利用非正规票据或自制票据，将收取的房租、管理费、废品变卖收入等不入账，或利用一些个人交款后索取发票的意识不强，收款单位以各种借口不开发票，将业务收入截留形成“小金库”资金。如：某工程项目后勤管理部门以现金形式收取职工餐费、外单位人员餐费、住宿费等未纳入账内核算违规设置，“小金库”资金主要用于支付各类无票支出。 二是虚列支出。通常以会议费、办公费、工程费、假发票等方式套取现金。如：某企业先后以实践基地项目等名目报销会议费用，并取得某定点饭店开具的发票和当地政府采购会议费结算明细单和参会人员名单及签到表。经核查，上述参会人员名单及签到表为企业项目部自行编造的名单，截至审计现场结束，会议均未召开，支付给定点饭店的会议费20万元仍在饭店存放，形成“小金库”。 三是虚报人数、工资额，将差额部分单独存放。近些随着年劳务外包、劳务派遣人员较多，与劳务派遣公司结算金额虚开虚报。通过代发工资户转移资金，公款私存，设置“小金库”。如：在某企业领导经济责任审计中，审计组实施突击盘点，发现保险柜中存放该企业出纳个人存折一张。2013年12月30日1元开户，2016年4月5日销户，共有资金存入200万元。经相关人员了解，资金来源于2013年、2014年具体放发对象的超额劳动报酬，暂时要求银行转入由财务办理的几个职工个人银行账户内。其后，其中190万以特殊奖励名义向财务部门人员及企业领导班子发放，10万元用于招待送礼。 四是商业行为的各种现金回扣、营销奖励政策等未交回财务入账，包括投标费返还、保险返利、个税纳税奖励等。如：某领导干部任期内，乙单位将两项工程委托招标代理公司进行招投标，招标代理公司又将投标报名费扣除成本后的65%返还给乙单位，乙单位累计收到招标返还款金额合计5万元，均未纳入乙单位的账内核算,形成了“小金库”。 （二）银行存款 银行存款，是当前“小金库”的主要形态，往往金额较大，主要由单位或部门支配，既有单位账外账户，也有以个人名义开设的账户。包括将收入存放在下级企业账户，通过下级企业走账；通过收入转移、将资金直接存入个人账户，逃避日常监管等。如：某企业分别与某劳务职业介绍所及某职业培训学校签订《劳务派遣合同》，由职介所开具发票，将虚构的培训费、劳务费等直接汇入职介所和职业培训学校员工的个人账户。其后，该员工提取现金交给企业财务经理，财务经理将资金存放于个人银行账户内，用于发放职工补助和其他费用性支出。 （三）有价证券 有价证券，可以说是新形势下产生的“小金库”的新形式。多为企业账外购买的各类国债、企业债券、股票和购物卡等。一般来源于公用闲置资金或在违法理财过程中形成的收益，而购物卡还可能是下级企业或关联企业运用“小金库”资金或销售费用购买赠送的。如：某公司采用按销售额进行超额完成奖励，该笔款项由营销部门内勤人员以个人名义存储保管。由于资金暂时闲置，部门决定将其中500万元用于购买基金，以获得更多收益。截止2016年12月31日，形成账外有价证券8万元。 （四）固定资产 固定资产形式的“小金库”，多表现为设备、汽车、房产等，为“小金库”的进一步繁衍生息提供了基础，多与资产出租、处置收入不入账等相关。来源途径大致有两类：一是来源于企业改制、固定资产报废、公司合并过程中形成的账外资产；二是以相关业务交易为背景，由相关单位购买车辆、房屋等由本企业使用，在本企业不入账。如：某企业收到抵账房屋未及时入账，应收账款长期挂账不处理。经询问及现场查看，发现账外房屋均已出租，年租金收入50万元，未入账核算，形成“小金库”，用于购买礼品、购物卡、支付罚款等无法在财务账内核算的支出事项。 （五）股权和债权 指企业利用“小金库”对外投资和借款形成的股权和债权，不包括股票、债券等有价证券，属于“小金库”的衍生形态。尤其是企业或部门与关联单位之间股权、债权关系，往往是以一种契约或协议的形式出现，甚至是一种口头上的承诺。其来源可能是企业改制变迁过程中形成的股权、债权关系，没有在账上反映，形成“小金库”；也可能是以权利作为交换而形成的所谓“干股”，成为“小金库”。这种形式的“小金库”隐蔽性较强，只有经办人和单位领导等少数人知悉。 四、“小金库”的主要审计方法 （一）突击盘点法 通过实施规范而严格的库存现金突击盘点发现线索，这是检查“小金库”的最原始也是最基本的一种方法。审计组应在被审计单位财务人员毫无思想准备的情况下，选择某一天进行突击盘点，从现金库里发现账外收支的蛛丝马迹。如账外账册、账外印鉴、账外开户资料、贵重礼品、购物卡等。遇到被审计单位财务人员以没有钥匙、人员不在等理由推脱无法盘点时，应将保险柜贴封条封存，或派人看守直到保险柜打开。盘点范围应包括财务室内所有保险柜。盘点时，不仅仅对保险柜内现金进行监盘清点，应将保险柜中所有物品资料取出逐一查看，同时关注现金管理的内部控制程序是否执行到位，辅助判断现金管理的漏洞和风险水平。 （二）账户核对法 一般情况下，“小金库”涉及的人员范围较小，资金的进出一般通过开设内部掌握的银行账户或个人储蓄账户进行，而这种资金往来与单位正常的经济业务存在着千丝万缕的联系。因此，在检查过程中，应当注意观察分析被审单位的账户往来情况，查看是否有不正常的大额支出经常划入同一银行账户或个人账户。特别关注，与个人账户的往来和大额现金支付情况。可以适当抽查复核月末、期末的银行对账单和银行明细账，查看是否有大额进出未入账的情况，是否存在有规律的整数收支。检查银行余额调节表编制情况，辨识银行对账单真伪，关注是否存在三个月以上的长期未达账项。 （三）相关资料审阅法 审计进点后，审计人员要关注被审计单位的会议记录、合同协议、工作报告等非财务资料。从审计实践看，正规财务账内与账外账一般不会有资金往来关系，也很难查到线索。而会议记录等非财务资料中，很有可能发现一些账外账的线索。审计人员还需仔细研究生产、销售等关键业务流程，取得业务相关的原始数据，如磅单、出入库单、电费单、测温记录、产量产能、盘点表等，将业务数据与财务数据进行核对，找出差异和规律，分析原因找到跑冒滴漏的关键点。 （四）资产详查法 尽管对被审计单位的资产进行监督盘点比较麻烦、繁琐，但这道程序对清查“小金库”非常有效。通过对固定资产进行现场实地监督盘点，查看是否有账外资产，查看资产的新旧程度、所有权和使用权情况，边看边询问，重点关注门面房，查看是否有出租、出售情况，以及出租、出售收入是否全额入账。 （五）延伸检查法 通过对现场的勘察和向有关人员询问，结合财务资料和经营资料，选择与被查单位资金结算频繁、经济往来密切的单位进行调查。在分析判断发现疑点掌握一定证据的基础上，向资金往来单位或其下属单位进行延伸审计。就特定事项向资金往来单位调查取证，分析判断，搜寻蛛丝马迹，对查出“小金库”至关重要。 （六）清查票据法 通过对收费票据核查是发现“小金库”的一种有效方法。可以以票据领购、使用、缴销、结存登记为线索，通过计算机排序、计算或人工摸排审核寻找差异。检查票据购买登记簿，清点所提供的票据存根是否完整；审核票据编号是否连续，填写项目是否齐全，大、小写金额、复写字迹是否一致，有无涂改现象，作废的票据是否加盖“作废”戳记。检查时，对已使用的票据进行统计并与账面的收入数进行核对，如发现票据金额大于账面金额，该单位就可能存在收入不入账、私设“小金库”的问题。 （七）资源整合法 要注重将各审计小组和审计人员掌握的审计线索进行收集整理，形成线索资源加以整合利用。如，在对某企业进行经济责任审计时，其他审计组发现该单位使用自制收据销售废旧钢丝，最后根据这一线索顺利查出了该单位隐蔽的“小金库”。 除此之外，在开展经济责任审计时，公布经济责任审计公告，列明检查举报电话、通信地址和电子邮箱地址等公告信息也很重要。一旦收到“小金库”举报信息，检查组应对举报信息的真实程度进行初步判断，重点对举报涉及的有关人员、资金流向进行调查，参考“小金库”举报信息进行实质性测试，可以大大提高检查的针对性和成效。