反向保理的判断和会计处理探讨
企业会计准则及应用指南系列
反向保理的判断和会计处理探讨
反向保理的判断和会计处理探讨
1.准则来源：企业会计准则解释第17号2.判断核心点：谁受益，是买方融资，还是卖方融资？
当涉及供应商融资安排的时候，企业应付供应商款项的性质有可能发生了变化。企业需结合融资安排相关条款，分析其商业实质，根据CAS
22关于金融负债终止确认等相关规定，确定原应付账款是否应终止确认并重新确认一项对融资提供方的“借款”。对于其商业实质的判断，除了影响资产负债表列报项目以外，也会影响现金流量表的列报项目，如企业根据约定的条款认定属于买方融资，判断应付供应商款项应终止确认并转列报于短期借款，则企业还款时的现金流将不再属于经营活动现金流，而是筹资活动现金流。
关于融资提供方支付供应商款项后企业原应付供应商款项的具体列报项目，我们的倾向性观点为（假设期限均为一年以内）：
商业实质判断
融资提供方
资产负债表列报
还款现金流量列报
属于企业自身的融资行为
银行或其他金融机构/非金融机构
短期借款/其他流动负债
筹资活动现金流
不属于企业自身的融资行为
无需区分
应付账款
经营活动现金流
注1：融资提供方向供应商支付款项的时候通常不会通过企业，当该支付现金流没有通过企业流转的时候，企业不应将其反映在现金流量表中。
注2：《<企业会计准则—应用指南>附录—会计科目和主要账务处理》中关于短期借款的规定：“本科目核算企业向银行或其他金融机构等借入的期限在1年以下（含1年）的各种借款。”
关于金融负债的终止确认，CAS22规定：
第十二条
金融负债（或其一部分）的现时义务已经解除的，企业应当终止确认该金融负债（或该部分金融负债）。
第十三条
企业（借入方）与借出方之间签订协议，以承担新金融负债方式替换原金融负债，且新金融负债与原金融负债的合同条款实质上不同的，企业应当终止确认原金融负债，同时确认一项新金融负债。
企业对原金融负债（或其一部分）的合同条款做出实质性修改的，应当终止确认原金融负债，同时按照修改后的条款确认一项新金融负债。
第十四条
金融负债（或其一部分）终止确认的，企业应当将其账面价值与支付的对价（包括转出的非现金资产或承担的负债）之间的差额，计入当期损益。
CAS22应用指南中关于“实质上不同”的规定：其中，“实质上不同”是指按照新的合同条款，金融负债未来现金流量（包括支付和收取的任何费用）现值与原金融负债的剩余期间现金流量现值之间的差异至少相差10%。有关现值的计算均采用原金融负债的实际利率。我们理解该规定主要是针对同一债务人负债前后数量上的变化。供应商融资安排由于融资提供方的存在，债务的性质很可能也发生了变化。
当企业根据供应商融资安排的条款判断融资提供方为企业支付的供应商款项属于其自身的融资行为时，我们理解该负债的条款在性质上与原应付供应商款项具有实质上的不同，应终止确认原应付账款，确认一项新的金融负债（如短期借款或其他流动负债）。
企业在判断供应商融资安排是否属于其自身融资行为时，通常主要从以下几个方面综合予以考虑：
（1）实施供应商融资安排的目的是什么？
（2）供应商融资安排与商品或服务的采购是否为一揽子交易，即供应商是否在实施该融资安排的前提下才同意商务合同中约定的结算和价格条款？
（3）供应商融资安排是否修改了原与供应商的付款约定，如变更了企业的付款日期？
（4）与融资提供方的条款商议（如利率或折现率）由谁主导谈判？
（5）融资安排相关费用或利息由谁承担？
（6）企业是否向融资提供方提供了增信、交叉违约、由第三方承担连带责任，或提供其他形式的担保？
（7）企业是否获得了提前付款的现金折扣或商业折扣等优惠？
（8）款项到期时是否为融资提供方提供了直接从企业现有银行账户直接划款的权利？
（9）供应商融资安排是否占用企业在融资提供方的授信额度？
【陈版主答疑】站在购买方（客户）角度，判断是否构成供应商融资安排，主要关注：（1）该安排是否系在最初的购销合同中即已约定的结算方式；（2）通过该安排，购买方（客户）是否获得了通常的商业信用（赊销）条款下无法获得的延期付款便利，包括延长账期和其他优惠条件；（3）融资提供者是第三方。
【PWC财会聚焦】
定性考虑事项
表明为买方融资的迹象
表明为卖方融资迹象
供应链融资的目的是
改善买方的营运资金
配合供应商融资
供应链融资安排是否导致付款条款的变化（如时间）
是
否
供应链融资的具体安排由谁主导
买方
卖方和保理商
买方是否自银行收到相关费用或支付银行除原始付款额以外的费用
是
否
买方是否在供应链融资安排中提供增信、承担连带责任、交叉违约或提供保证？
是
否
是否在实质上或实际操作层面，存在供应商、买方及银行的三方协议？
有，且供应商不能拒绝出售应收款项
无，或者虽然有，但是供应商可以选择不在到期日前出售应收款项
交易安排是否会影响买方现金流入流出（付款时点、提前付款的折扣、信用期、延期付款的利息等）
影响重大
不影响，或者影响不重大
买方是否有权利决定何时付款？
否
是